Плюсы и минусы товарищества в бизнесе. Простое товарищество — его цель, признаки, особенности материальных отношений и налогообложения. Простое товарищество в россии

Простое товарищество и договор о совместной деятельности - форма объединения усилий предпринимателей и коммерческих организаций с целью получения прибыли. Она не порождает обязательства создавать юридическое лицо, что приводит и к положительным, и к отрицательным последствиям.

Законодательное регулирование

ГК предусматривает ряд форм хозяйственных товариществ, создаваемых с целью получения прибыли. Благодаря формулировке закона, их путают с простыми товариществами. На самом деле между ними есть разница.

Кроме ГК, организация и деятельность простого товарищества и договор о совместной деятельности могут регулироваться другими законами, в частности, «Об инвестиционном товариществе». Вдобавок к ним действуют ведомственные нормативные акты и разъяснения.

Законодательная база дает предпринимателям свободу в установлении условий договора. Нормы главы 55 ГК нельзя назвать чрезмерно жесткими и ограничивающими инициативу.

Роль простого товарищества

Экономическая деятельность достигает большей эффективности при объединении ресурсов. Простое товарищество и договор о совместной деятельности между его участниками, с одной стороны, - основа для объединения ресурсов, а с другой стороны, участники договора могут прекратить сотрудничество, и раздел имущества и другие вопросы, связанные с прекращением общего бизнеса, вызывают намного меньше проблем.

В целом форма простого товарищества - некая «золотая середина» между созданием коммерческой организации и ведением бизнеса путем регистрации ИП.

Предмет деятельности

Простое товарищество и договор о совместной деятельности подразумевают достижение коммерческой цели. В законе оговаривается, что участники вправе пойти на этот шаг и с другими целями, не запрещенными законом. Сюда можно включить благотворительность, но это маловероятно. Товарищество создается всегда с одной единственной целью - получение прибыли.

Некоммерческая деятельность от коммерческой отличается тем, что получаемая в результате прибыль распределяется между участниками объединения или владельцами организации.

Если имеет место производство товаров и услуг и их реализация, а прибыль направляется на обеспечение нужд организации, такого рода деятельность коммерческой не считается.

Некоммерческие объединения вправе заниматься какой-либо деятельностью, приносящей доход, но лишь в той степени, в которой этим самым обеспечивается их деятельность.

Например, библиотека дополнительно занимается продажей книг, доходы, получаемые в результате, направляются на поддержание её деятельности, а не учредителю.

Участники товарищества

Право на создание товарищества дается индивидуальным предпринимателям и хозяйственным обществам или другим коммерческим организациям.

В состав общества могут входить только коммерческие организации либо только физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью, либо и те и другие одновременно.

Вклады товарищей

Согласно закону вклады считаются равными в стоимостном отношении, если иное не прописано в соглашении. Что разрешается вносить в общий, так сказать, капитал?

В качестве взноса принимаются деньги, имущество (автомобили, недвижимость, иные ценности). Вкладом считаются деловая репутация, связи участников - каких-либо ограничений не установлено.

Например, один участник предоставляет гараж, второй - автомобиль, третий - инструменты и собственные навыки для организации ремонтной мастерской.

Что считается общим имуществом

Имущество, внесенное в качестве вклада, становится общей собственностью. Что еще может прописываться в договоре простого товарищества? Договором о совместной деятельности может предполагаться внесение имущества, не принадлежащего участникам на праве собственности. Например, вносится право аренды, проката. Оно становится общим правом.

В то же время участник вправе использовать для общих целей имущество, принадлежащее ему одному, не внося его в качестве вклада.

Все, что вносится в качестве вклада, отмечается в договоре. Если имущество становится общим, то право на него возникает с момента регистрации, например, право на автомобиль или на недвижимость. Перечень объектов может излагаться и в приложении к соглашению.

Как только имущество переходит в общую собственность, обязанность по его содержанию также становится общей. Если доли равные, взносы на содержание должны быть равными.

Впрочем, стороны вправе на свое усмотрение распределить бремя содержания общего имущества.

Учет имущества, обязательств, ведение бухгалтерской отчетности возлагается на одного из участников, компаньоны вправе привлечь бухгалтера на договорной основе. Если один из участников - организация, предпочтительно возложить ведение учета совместной деятельности по договору простого товарищества и работу с отчетностью на неё. Впрочем, участники вправе поступить по-иному.

Ведение общих дел

Члены простого товарищества вправе выбрать один из нескольких способов организации общей деятельности.

все участники вправе представлять товарищество;
право представительства дается одному из товарищей.

Ведение общих дел подтверждается либо доверенностью, либо договором. Хорошо, чтобы он был заверен печатями. Закон не требует, чтобы доверенность была оформлена у нотариуса, но она считается наиболее приемлемым вариантом.

Вправе ли товарищ, не имея доверенности, приобретать общие обязательства по договору о совместной деятельности простого товарищества?

Если имеются ограничения - нет. Сделка признается незаконной, если остальные товарищи докажут, что второй стороне было известно об имеющихся ограничениях.

Товарищ вправе просить о возмещении затрат на совершение сделки, если:

он нарушил ограничения по ведению общих дел, но сделка послужила на благо общего бизнеса;
сделка совершена от имени одного из товарищей, но также послужила общему благу.

Если же сделки принесли убытки остальным товарищам, они вправе требовать возмещения ущерба.

Закон положил в основу деятельности простого товарищества принцип общего согласия относительно решения общих дел, если в соглашении не прописан иной порядок. Например, каждый товарищ решает вопросы, в которых он более компетентен в сравнении с другими.

Кроме того, закон обязывает раскрывать все сведения, касающиеся общих дел. Наличие ограничений на ведение общих дел не имеет значения. Все условия, ущемляющие право на информацию, закон автоматически признает ничтожными.

Доходы и убытки

Закон распределяет доходы и убытки согласно пропорциональности вклада каждого товарища. Правило вводится в действие при отсутствии пунктов о распределении доходов и убытков.

Нельзя полностью избавить участника от доходов или убытков. Такие ограничения автоматически ничтожны.

Ответственность участников

Предпринимательский риск предполагает ответственность всем своим имуществом. Взыскание на имущество участника по общим обязательствам налагается пропорционально сделанному вкладу.

Например, участники внесли по 30% и 70% соответственно. Значит, каждый из них несет ответственность согласно сделанному вкладу. Если доли в общем имуществе не хватает, чтобы покрыть долги от общей деятельности, налагается взыскание на личное имущество участника.

Объединения в строительной отрасли

Каким образом составляется договор простого товарищества о совместной деятельности в строительстве?

В качестве участников выступают владелец прав на земельный участок и инвестор (типичный вариант).

Стоит задача распределить обязанности в организации проекта:

кто работает с подрядчиками;
кто работает с органами власти в части оформления разрешительной документации;
на кого ложится ведение отчетности;
на кого ложится выплата налогов, в частности, НДС.

Цели проекта:

возведение здания с целью его продажи;
возведение здания с целью дальнейшего получения прибыли (например, торгового центра), которая затем делится согласно договору.

Составление договора

Образец договора простого товарищества о совместной деятельности во множестве вариантов есть в свободном доступе. Проблема их использования в том, насколько они соответствуют специфике деятельности и потребностям товарищей.

Закон предоставляет широкую свободу и подразумевает выбор в том, каким образом делать вклады, делить прибыль, решать вопросы взаимодействия с другими экономическими субъектами и многое другое.

Если условия договора не продуманы, впоследствии возникнут проблемы в отношениях между товарищами, которые рискуют закончиться судебными разбирательствами. Поэтому скачать бланк и вставить в пробелы данные товарищей - не лучший вариант.

Плюсы создания товарищества

Какие есть преимущества в договоре о совместной деятельности простого товарищества?

упрощенная форма объединения усилий, капиталов и возможностей;
экономия на административном аппарате, имеющемся в юридическом лице;
возможность налоговой оптимизации;
остается право заниматься собственными проектами, не связанными с общей деятельностью.

Минусы создания товарищества

Имеются и недостатки у простого товарищества и договора о совместной деятельности:

недостаточная регуляция создания простого товарищества;
договор сложен сам по себе, независимо от желания его участников, ведь требуется предусмотреть множество нюансов, предугадать развитие событий;
упрощенная форма объединения создает сложности в налоговой сфере, если товарищи пользуются разными системами налогообложения.

Порядок создания простого товарищества и регламентация его деятельности установлены главой 55 ГК РФ. Обычно совместное долевое строительство юридическими лицами и гражданами зданий, сооружений, жилых домов осуществляется на основании договора о совместной деятельности. При этом договор может иметь разные названия: договор об участии в долевом строительстве, договор долевого участия, договор о совместной деятельности и т.п. Но при наличии вышеперечисленных признаков такой договор, как правило, расценивается как договор простого товарищества.

Договор о долевом участии в строительстве может содержать условия, черты, признаки и элементы и других видов договоров - тогда он может быть квалифицирован как смешанный договор. К отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре (в том числе и правила о договоре простого товарищества в части, регулируемой этим видом обязательств). Причем если иное не предусмотрено сторонами соглашения или не вытекает из существа смешанного договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ).

Согласно статье 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Статьей 1043 ГК РФ установлено, что внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью. Причем если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа договора.

Существует ряд непременных условий функционирования в условиях совместной деятельности.

1. Участниками совместной деятельности могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации. Следует оговориться, что пункт 2 статьи 1041 ГК РФ регламентирует порядок создания простого товарищества в целях осуществления предпринимательской деятельности, а Закон "Об инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений", помимо целей извлечения прибыли (то есть предпринимательской деятельности), предусматривает возможности достижения исполнением договора инвестирования иного полезного эффекта. Например, получение квартиры в собственность для личного и семейного использования. Однако такие виды договоров не будут регламентироваться гражданским законодательством, как и все инвестиционные договоры.

2. Второй особенностью совместной деятельности является тот факт, что имуществом, вносимым в качестве вклада в совместную деятельность, ее участники владеют на правах собственности.

3. Каждый товарищ имеет право на долю прибыли от осуществления совместной деятельности и несет риск убытков, связанных с осуществлением такой деятельности.

4. Предполагается ведение обособленного баланса, отражающего имущество и состояние общих дел простого товарищества.

Правовой режим договора о совместной деятельности (договора простого товарищества) подчиняется как общим положениям гражданского законодательства о договорах и обязательствах (раздел III части первой ГК РФ), так и конкретным правилам, установленным главой 55 части второй ГК РФ.

Сфера применения договора простого товарищества достаточно широка. Это объясняется как упрощенной процедурой создания товарищества (двое или несколько лиц могут объединиться и совместно действовать без образования юридического лица, а значит, и без государственной регистрации такого договора), так и его универсальностью (договор может обслуживать и предпринимательские, иные гражданско-правовые отношения, которые по своему содержанию предполагают совместную деятельность сторон ради достижения какой-либо общей цели).

Статья 1041 ГК РФ содержит определение договора о совместной деятельности, анализ которого позволяет назвать ряд обязательных признаков этого договора:

а) объединение двух или более лиц;

б) объединение не приводит к образованию юридического лица;

в) объединение связано с личным участием каждого из товарищей в совместной деятельности;

г) для совместной деятельности товарищи вносят и соединяют свои вклады;

д) объединение создается для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (совместное строительство дома, дороги, участие в приватизации предприятия и т.п.).

Договор простого товарищества может быть как закрытым, так и открытым для подписания. В результате наличия договора простого товарищества, открытого для подписания, в рамках одного договора может сотрудничать неограниченное количество участников. Явным преимуществом договора совместной деятельности являются определенные уступки в порядке налогообложения. Так, в силу положений подпункта 4 пункта 3 статьи 39 и подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не признаются реализацией и не облагаются налогом на добавленную стоимость имущественные вклады товарищей, осуществленные в рамках договора простого товарищества. Выделение внесенной товарищем доли при его выходе из товарищества в пределах первоначального взноса также не облагается НДС. Таким образом, участникам совместной деятельности предоставлено право не только осуществлять денежные вклады, но и материально-имущественные вложения, при этом не возникает налоговых последствий.

Имущество, передаваемое в качестве вклада, может принадлежать товарищу на праве собственности или находиться в его временном пользовании или распоряжении. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.

Вклады товарищей имуществом, принадлежащим товарищу на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не следует из существа обязательства. Внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей.

Пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия - в порядке, устанавливаемом судом. Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются на основе договора.

Решения, касающиеся общих дел товарищей, принимаются товарищами по общему согласию, если иное не предусмотрено непосредственно договором.

Особенностью договора простого товарищества является то, что при ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

Совершая сделки с третьими лицами в рамках совместной деятельности, товарищ должен действовать на основании доверенности, выданной ему остальными товарищами, или договора простого товарищества, совершенного в письменной форме. Товарищи не вправе в отношениях с третьими лицами ссылаться на ограничения прав одного из них (совершившего сделку) по ведению общих дел товарищей, за исключением случаев, когда они докажут, что в момент заключения сделки третье лицо знало или должно было знать о наличии таких ограничений.

Товарищ, совершивший от имени всех товарищей сделки, в отношении которых его право на ведение общих дел товарищей было ограничено, либо заключивший в интересах всех товарищей сделки от своего имени, может требовать возмещения произведенных им за свой счет расходов. Однако при условии, что имелись достаточные основания полагать, что эти сделки были необходимыми в интересах всех товарищей. Товарищи, понесшие вследствие таких сделок убытки, вправе требовать их возмещения.

Каждый товарищ независимо от того, уполномочен он вести общие дела товарищей или нет, вправе знакомиться со всей документацией по ведению дел. Поэтому в договоре необходимо заранее установить сроки представления и объем информации, необходимой для формирования отчетной, налоговой и иной документации каждого из товарищей. Отказ от права на информацию или его ограничение, в том числе по соглашению товарищей, недействительны. Пострадавшая сторона в любой момент может применить последствия недействительности ничтожной сделки (ст. 166-168 ГК РФ).

Общие расходы и убытки товарищей покрываются в порядке, определенном соглашением сторон, а при его отсутствии - пропорционально стоимости его вклада в общее дело. При этом ни один из товарищей не может быть полностью освобожден от участия в покрытии общих расходов или убытков (ст. 1046 ГК РФ).

Если договор простого товарищества не связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, каждый товарищ отвечает по общим договорным обязательствам всем своим имуществом пропорционально стоимости его вклада в общее дело. По общим обязательствам, возникшим не из договора (например, по обязательствам по возмещению совместного причинения вреда), товарищи отвечают солидарно (ст. 322-325 ГК РФ).

Если же договор простого товарищества связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, товарищи отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения. Ответственность товарищей за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей друг перед другом также наступает по общим правилам (гл. 25 ГК РФ). Участники негласного товарищества отвечают всем своим имуществом по сделкам с третьими лицами, которые каждый их них заключил от своего имени в общих интересах товарищей. Внутренние отношения между участниками негласного товарищества строятся на принципе общности обязательств, возникших в процессе их совместной деятельности (ст. 1054 ГК РФ).

Распределение прибыли, полученной товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно (ст. 1048 ГК РФ).

Кредитор участника договора простого товарищества по обязательству, не связанному с совместной деятельностью, вправе предъявить требование о выделе его доли в общем имуществе для последующего обращения на нее взыскания в соответствии со ст. 255 ГК РФ. Предположим, что выделение доли в натуре невозможно либо против этого возражают остальные участники долевой или совместной собственности. В такой ситуации кредитор вправе требовать продажи должником своей доли остальным участникам общей собственности по цене, соразмерной рыночной стоимости этой доли, с обращением вырученных от продажи средств в погашение долга.

В случае отказа остальных участников общей собственности от приобретения доли должника кредитор вправе требовать по суду обращения взыскания на долю должника в праве общей собственности путем продажи этой доли с публичных торгов. Порядок обращения взыскания на имущество должника путем продажи с публичных торгов регулируется ст. 447-449 ГК РФ.

Договор простого товарищества расторгается в случае выбытия одного из участников по причинам ликвидации, признания недееспособным, ограниченно дееспособным, смерти, банкротства и тому подобного, если соглашением между остальными товарищами или договором не предусмотрено иное (подробнее см. ст. 1050 ГК РФ). Одним из оснований прекращения договора служит истечение срока его действия. Договор прекращает свое действие полностью. Если же договор носит бессрочный характер (заключен без указания срока), любой из товарищей вправе не позднее чем за три месяца до предполагаемого выхода из договора заявить об этом другим (ст. 1051 ГК РФ). Такой выход следует рассматривать как отказ от дальнейшего исполнения договора, и договор считается расторгнутым в отношении выбывшего лица (п. 3 ст. 450 ГК РФ).

Договор может быть расторгнут по требованию одной из его сторон, если:

Он существенно нарушен другой стороной (нарушение повлекло или повлечет для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора) согласно статье 450 ГК РФ;

У инициатора расторжения имеется уважительная причина, затрудняющая его дальнейшее участие в договоре (сложное финансовое положение и т.п.). Это условие действительно, если договор был заключен с указанием цели договора в качестве отменительного условия (ст. 1052 ГК РФ). В указанном случае инициатор обязан возместить остальным товарищам реальный ущерб, нанесенный расторжением договора.

Важно иметь в виду, что если выход одного из товарищей не повлек расторжения договора, то лицо, участие которого в договоре прекратилось, отвечает перед третьими лицами по общим обязательствам, возникшим в период его участия в договоре. При этом данное лицо выполняет обязательства так, как если бы оно осталось участником договора простого товарищества в силу положений статьи 1053 ГК РФ. Вид и размер ответственности определяются по правилам статьи 1047 ГК РФ.

Раздел общего имущества участников после прекращения договора зависит от того, на каком правовом основании это имущество было передано или находилось в распоряжении. Если оно принадлежит товарищам на праве общей долевой собственности, его раздел осуществляется по правилам статьи 252 ГК РФ. При этом индивидуально-определенная вещь, внесенная товарищем в общую собственность, может быть истребована им обратно. Суд, принимая решение о передаче такой вещи, обязан учесть имущественные претензии к товарищу со стороны других участников, а также кредиторов. Вещи, переданные в состав общего имущества не на праве собственности, после расчетов с кредиторами должны быть возвращены их владельцам.

На практике нередко встречается ситуация, когда две или более организации заключают договор простого товарищества в целях извлечения прибыли. При этом у сторон договора возникает немало проблем в части учета хозяйственных операций в рамках указанного договора и уплаты налогов по ним.

Понятие договора простого товарищества

Договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) находит все более широкое применение в сфере предпринимательской деятельности. Данный договор уникален по своему содержанию. Он позволяет объединять деятельность нескольких хозяйствующих субъектов, а также физических лиц для занятия одним общим видом деятельности без образования юридического лица.

В договоре товарищи должны указать, какой деятельностью они будут совместно заниматься. Ведь отличительным признаком договора совместной деятельности является то, что все участники имеют общую цель, ради которой и создается товарищество. Если цель коммерческая, то участвовать в товариществе могут только организации и индивидуальные предприниматели. А вот физические лица, не зарегистрированные как ПБОЮЛ, в этом случае товарищами стать не могут.

Также участниками договора простого товарищества не вправе быть государственные предприятия, учреждения, некоммерческие организации (п. 2 ст. 1041 ГК РФ). Такой же позиции придерживаются и арбитражные суды (см. информационное письмо ВАС РФ от 25 июля 2000 г. N 56).

Как упоминалось, стороны договора простого товарищества не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ), но, тем не менее, достигают общего результата совместными усилиями.

В связи с тем, что простое товарищество не является юридическим лицом, оно не признается налогоплательщиком ни по одному налогу. Обязанности по уплате налогов несет каждый товарищ соответственно своей доле, если иной порядок не установлен в договоре или ином соглашении.

Каждый товарищ должен внести свой вклад в совместную деятельность. Это может быть любое имущество (товары, деньги, недвижимость), а также имущественные права, деловая репутация, профессиональные знания, навыки, умения (ст. 1042 ГК РФ).

Однако при внесении такого вклада, как деловые связи, у товарища может возникнуть проблема с отражением вклада в бухгалтерском учете. По мнению Минфина РФ, организация не вправе внести деловые связи в качестве вклада в простое товарищество. В своем письме от 2 февраля 2000 г. N 04-02-05/7 Минфин РФ разъясняет, что, поскольку ГК РФ не содержит определения понятия "деловые связи", использование упомянутой нормы не представляется возможным. Поэтому, по мнению финансового органа, организация не вправе внести деловые связи в качестве вклада в простое товарищество. Также, согласно правилам ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, товарищ - юридическое лицо может внести в качестве вклада в простое товарищество только то, что ему принадлежит на праве собственности, отражено в его балансе и имеет стоимостную оценку (денежные средства, имущество, нематериальные активы и т. п.). Тем не менее в судебной практике встречаются примеры ситуаций, когда простое товарищество принимало в качестве вклада деловые связи каждого из товарищей (см. постановление ФАС Уральского округа от 6 апреля 2000 г. по делу N Ф09-396/2000-ГК).

Внесенные ценности поступают в общую долевую собственность товарищей.

Особенности бухгалтерского учета по договору товарищества

Учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества необходимо вести в порядке, который предусмотрен для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения.

Операции по совместной деятельности нужно учитывать на отдельном балансе. На это указано в ПБУ 20\03 "Информация об участии в совместной деятельности", утвержденного приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н. Ведение операций по совместной деятельности необходимо поручить одному из участников.

Хочется отметить, что, заключая , рациональнее предусмотреть, что общие дела и учет будет вести один и тот же участник.

С 2006 г. вход в простое товарищество закрыт для плательщиков единого налога на вмененный доход. Об этом говорится в п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ.

Также в простых товариществах не должно быть организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения у которых являются доходы. Возможность стать товарищами сохранится только у тех налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, которые выбрали объектом налогообложения "доходы минус расходы".

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, заключив договор простого товарищества, обязаны исчислять единый налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15% (п. 3 ст. 346.14 НК РФ в редакции Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).

Если один из товарищей или все товарищи применяют упрощенную систему налогообложения, то сумму прибыли от совместной деятельности они включают в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу (п. 1 ст. 346.15, п. 9 ст. 250 и 278 НК РФ).

Пример. Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", исчисляет единый налог по ставке 15%. Данная организация заключила договор простого товарищества с ПБОЮЛ. Доля прибыли от совместной деятельности, распределенная в пользу организации по итогам отчетного года, составила 60 000 руб.

Налог на прибыль от совместной деятельности, исчисленный и подлежащий уплате в бюджет по итогам отчетного года, равен 9000 руб. (15% от 60 000 руб.).

Налогообложение по договору простого товарищества

С 2006 г. в соответствии с новой редакцией п. 4 ст. 273 НК РФ, введенной Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ, все участники простого товарищества обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления. Расходы будут признаваться таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.

Кассовый метод, при котором датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу либо день поступления иного имущества, работ, услуг или имущественных прав, товарищи применять уже не могут. Это же правило действует и в отношении тех налогоплательщиков, которые заключат договор доверительного управления имуществом.

Статья 273 НК РФ, предписывающая организациям, участвующим в совместной деятельности, перейти на метод начисления, распространяется только на плательщиков налога на прибыль. Ведь известно, что участники простого товарищества обычно не получают распределенную в их пользу прибыль на руки, а используют ее в рамках совместной деятельности. В результате при кассовом методе ни на расчетный счет, ни в кассу деньги не поступают и налогооблагаемого дохода не возникает. При методе же начисления распределенная, но не неполученная прибыль включается во внереализационные доходы. Таким образом, организации - участнику совместной деятельности придется заплатить налог на прибыль со средств, которые она направила на развитие совместного бизнеса.

Однако на участников договора простого товарищества, применяющих упрощенную систему налогообложения, это требование не распространяется. Они определяют доходы и расходы кассовым методом, но ст. 273 НК РФ руководствоваться не должны, поскольку в главе 26.2 НК РФ ссылок на эту статью нет. Следовательно, в любом случае организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны учитывать доходы и расходы по кассовому методу.

Участник, ведущий общие дела, определяет не доход товарищей, а их прибыль: термин "доход" заменен термином "прибыль каждого участника товарищества", что соответствует нормам гражданского законодательства.

С 2006 г. порядок уплаты НДС при совместной деятельности регулируется новой ст. 174.1 НК РФ, которая введена Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. Данная статья трактуется специалистами по-разному.

В соответствии со ст. 174.1 НК РФ вести общий учет операций, подлежащих налогообложению, может участник товарищества - российская организация либо индивидуальный предприниматель. При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на него возлагаются обязанности налогоплательщика. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в рамках совместной деятельности данный участник договора выставляет партнерам простого товарищества счета-фактуры.

При этом необходимо, чтобы счета-фактуры поставщиков были выставлены на его имя (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Участник должен отдельно учитывать товары (работы, услуги) и имущественные права, используемые в рамках договора о совместной деятельности.

Если все участники товарищества применяют общую систему налогообложения, положения данной статьи не вызывают вопросов. Но ведь товарищами могут быть и организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, которые не платят НДС.

Возникает вопрос: нужно ли понимать ст. 174.1 НК РФ в том смысле, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и участвующие в деятельности простого товарищества, все же являются плательщиками НДС?

Согласно одному из положений ст. 174.1 НК РФ на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, "установленные настоящей главой". Получается, что товарищи, применяющие упрощенную систему налогообложения, действительно должны перечислять налог. Однако в ст. 346.11 НК РФ сказано, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, начисляют НДС только на таможне либо когда являются налоговыми агентами. Получается, что в ст. 174.1 НК РФ обязанность платить налог упоминается, однако в ст. 346.11 НК РФ в связи с этим изменения не внесены. Новая редакция главы 21 НК РФ признает любого участника товарищества плательщиком НДС, обязанным выставлять счета-фактуры, а также имеющим право на налоговый вычет.

Пока единого мнения по этому поводу не существует. Авторы, считающие, что такие участники простого товарищества должны платить НДС, обосновывают свою позицию прямым указанием закона (ст. 174.1 НК РФ). Такой точки зрения придерживаются и официальные органы. В частности, Минфин РФ в письме от 21 февраля 2006 г. N 03-11-04/2/49 указал, что при совершении операций по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) на участника товарищества возлагаются обязанности плательщика НДС. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с этим договором товарищ, на которого возложены обязанности по ведению общих дел, должен выставлять соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. Данная позиция официальных органов не нова и высказывалась неоднократно (см. письма Минфина РФ от 11 февраля 2005 г. N 03-03-02-04/1/37, МНС РФ от 18 августа 2004 г. N 03-1-08/1815/45, от 30 января 2003 г. N 03-1-08/347/13-Г733).

Эксперты, высказывающие противоположную точку зрения, акцентируют внимание на том, что нормы НК РФ, регулирующие порядок использования упрощенной системы налогообложения, являются специальными и обладают юридическим приоритетом над общими нормами. Поскольку в соответствии со специальными нормами лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, плательщиками НДС не признаются, такое преимущество распространяется и на товарищей.

Обратимся к арбитражной практике. В постановлении от 28 февраля 2007 г. по делу N А48-2638/06-8 ФАС Центрального округа указал, что участник договора простого товарищества, на которого возложены обязанности по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению, обязан исчислять и уплачивать в бюджет НДС по таким операциям в общеустановленном порядке. Также этому товарищу предоставляется право на применение налоговых вычетов по НДС на основании выставленных ему счетов-фактур независимо от того, является он плательщиком НДС вне рамок договора простого товарищества или нет.

При этом суд руководствовался следующим. В соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения может применяться только индивидуальными предпринимателями и организациями. Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как отмечалось, в силу п. 1 ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Совокупный анализ названных нормативных положений позволяет сделать вывод о том, что налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества, не может производиться по упрощенной системе. Следовательно, учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества необходимо вести в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения. При ведении деятельности в рамках простого товарищества уплачиваются налоги, установленные законодательством, в том числе НДС.

Таким образом, по данному конкретному делу суд не признал приоритета специальных норм. Однако недостаточность практики по этой категории дел не дает возможности сделать однозначный вывод о том, какой подход следует считать верным.

Товарищ, ведущий общие дела товарищества, имеет право на возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам. Подобный порядок принятия сумм налога к вычету в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) в настоящее время прямо закреплен ст. 174.1 НК РФ. Соглашением сторон по договору простого товарищества может быть установлено иное, например, вычет может применяться товарищами пропорционально их доле участия в расходах (см. постановление ФАС Московского округа от 1, 5 февраля 2007 г. по делу N КА-А40/13058-06). Обязательные условия для вычета - наличие счета-фактуры, оформленного надлежащим образом и выписанного на имя товарища, ведущего общие дела товарищества (см. постановление ФАС Московского округа от 6, 7 декабря 2006 г. по делу N А40-12015/06-35-117), и раздельный учет товаров (работ, услуг), используемых при проведении операций по договору простого товарищества и при ведении иной деятельности.

ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 30 декабря 2004 г. по делу NА17-1627/5-2004 указал, что налогоплательщик обязан восстановить НДС по приобретенному для облагаемых налогом операций имуществу, впоследствии переданному в качестве вклада по договору простого товарищества.

Поскольку использование в хозяйственной практике договора о совместной деятельности дает товарищам определенные преимущества при налогообложении, указанные договоры часто используются притворно (для минимизации налогообложения) либо для прикрытия других договоров (с целью избежать налогообложения).

Например, одна из наиболее распространенных схем заключается в том, что, заключив договор, один из товарищей вносит свой вклад в общий бизнес имуществом, а другой - денежными средствами. Когда действие договора прекращается, первый, выходя из товарищества, забирает свой вклад деньгами, а второй - имуществом. Цель этой комбинации - избежать обязанности по уплате НДС, которая возникает при продаже товара.

Так, в одном из дел предпринимателю по договорам простого товарищества были переданы помещения, использовавшиеся им в производственном процессе. Оценив заключенные предпринимателем договоры, суд пришел к выводу об их ничтожности и квалифицировал фактически сложившиеся отношения как аренду, а уплаченные денежные средства признал арендной платой (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16 мая 2006 г. по делу N Ф08-1983/2006-829А).

Налоговые органы также считают злоупотреблением со стороны налогоплательщика заключение договоров о совместной деятельности, если руководитель одной организации-товарища одновременно исполняет функции заместителя руководителя другой организации - члена товарищества. Однако ни налоговое законодательство, ни судебная практика не подтверждают правильность такой позиции.

Как следует из п. 1 ст. 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Соответственно когда налоговый орган будет ссылаться на обстоятельство взаимозависимости двух товарищей, ему придется доказать факт влияния на экономический результат деятельности участников договора (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 марта 2007 г. по делу N А05-7758/2006-34).

И все же, несмотря на пристальное внимание налоговых органов к товарищам, если стороны действительно работают по договору о совместной деятельности и правильно оформляют документы, опасаться претензий налоговых органов им не стоит.

Журнал "Законодательство" N 3/2008, Л.Н. Максимова

В настоящей статье И.А. Баймакова, эксперт по вопросам налогообложения, рассматривает договор простого товарищества с точки зрения его налоговых последствий. В материале обозначены как преимущества данного вида договора, так и некоторые характеризующие его ограничения, которые нужно иметь в виду при оформлении гражданско-правовых отношений с использованием простого товарищества.

п. 1 ст. 1041 ГК РФ

НК РФ

от 17.05.2007 № 85-ФЗ в НК РФпункте 2 статьи 346.26 НК РФ

НК РФот 14.05.2008 № 03-11-05/123 . В письме отмечено, что .

НК РФот 20.06.2006 № 03-11-02/144 пункте 2 статьи 346.26 НК РФ

п. 3 ст. 278 НК РФ).

НК РФ

Преимущества договора простого товарищества

Каждая организация ищет пути оптимизации налогообложения. Можно говорить о трех основных законных методах снижения налогового бремени, к которым относятся:

гражданско-правовое регулирование, т. е. выбор вида договора;
выбор системы налогообложения;
продуманное формирование учетной политики организации в части налогообложения.

В рамках данной статьи рассмотрим вопрос: возможно ли "сэкономить на налогах" при применении договора простого товарищества (договора о совместной деятельности). Напомним, что данный договор (п. 1 ст. 1041 ГК РФ) предусматривает соединение вкладов и совместную деятельность двух или нескольких лиц (товарищей) в целях извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. При этом новое юридическое лицо не образуется.

Несмотря на простоту юридической конструкции договора простого товарищества применение данной формы договора позволяет "обойти" некоторые ограничения, предусмотренные НК РФ . К таким ограничениям можно отнести - обязательность применения ЕНВД и установленный лимит по размеру дохода в части применения УСН.

Способ избежать применения ЕНВД

С 1 января 2008 года Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ в НК РФ внесен пункт 2.1, предусматривающий, что система ЕНВД не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ , в случае осуществления их в рамках договора простого товарищества. Данное положение вполне закономерно, ведь объединение лиц для участия в совместной деятельности не приводит к образованию юридического лица и такое объединение не может являться самостоятельным плательщиком ЕНВД.

Следует отметить, что в ряде случаев данное положение НК РФ можно рассматривать как способ "избежать" применения ЕНВД. Один из таких случаев (осуществление розничной торговли индивидуальными предпринимателями на основании договора о совместной деятельности) рассмотрен в письме Минфина России от 14.05.2008 № 03-11-05/123 . В письме отмечено, что "предпринимательская деятельность по розничной торговле автозапчастями и автохимией в магазине, осуществляемая в рамках договора о совместной деятельности, не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и должна облагаться в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с упрощенной системой налогообложения" .

В части применения ЕНВД в рамках договора простого товарищества можно напомнить, что до 1 января 2008 года рассматриваемая норма в НК РФ отсутствовала и в течение 2003-2005 годов Минфином России давались противоречивые разъяснения, обращенные к неопределенному кругу лиц. Данное обстоятельство нашло отражение, например, в письме Минфина России от 20.06.2006 № 03-11-02/144 , в связи с чем ведомство нашло возможным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003-2005 годы. Несомненно, если налогоплательщик осуществляет только часть деятельности в рамках договора простого товарищества, а остальная деятельность направлена на самостоятельное извлечение дохода и поименована в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ , то в рамках такой "самостоятельной" деятельности налогоплательщик обязан применять ЕНВД при условии, что данная специальная система налогообложения введена в регионе.

Например, в случае внесения налогоплательщиком части из имеющихся у него в собственности рекламных конструкций в простое товарищество, в отношении переданных рекламных конструкций следует применять общий режим налогообложения, а в отношении остальных - ЕНВД. Такое разъяснение приведено в письме Минфина России от 08.12.2009 № 03-11-06/3/286 .

Ограничение по лимиту доходов при применении УСН

Напомним, что доходом товарища в случае заключения договора о совместной деятельности является прибыль, которая распределяется в пользу участника по результатам деятельности товарищества. Величину дохода определяет товарищ, ведущий общие дела, и ежеквартально сообщает о ней каждому товарищу (п. 3 ст. 278 НК РФ).

Например, в рамках осуществления деятельности по договору простого товарищества двух товарищей (с равными вкладами) получена выручка от реализации товаров (работ, услуг) 50 млн руб., при этом затраты составили 45 млн руб., соответственно прибыль, подлежащая распределению составляет - 5 млн руб. Следовательно, в составе дохода каждого из товарищей будет отражена часть дохода в размере 2,5 млн руб. При таком способе формирования доходов проще соблюсти предельный размер доходов, установленный НК РФ , при превышении которого право на применение УСН утрачивается.

Однако каждый способ "оптимизации" налогообложения может вызывать повышенный интерес налоговых органов. В данном случае представляет интерес постановление ФАС Центрального округа от 20.05.2010 по делу № А35-2717/09-С21. Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки проверяющими сделан вывод, что заключенные договоры простого товарищества являются "мнимыми изначально формальными и направлены на создание искусственных условий для использования упрощенной системы налогообложения путем "дробления" дохода" , что повлекло значительное доначисление налогов и обращение организации в суд. Среди представленных доказательств, помимо ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности, можно выделить следующие:

согласно условиям договоров простых товариществ их целью являлось извлечение экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и стремление к максимальной прибыли при минимальных текущих и капитальных затратах;
условиями договоров установлены объединяемая сумма вклада, доля и структура видов вклада каждого товарища;
договорами определен порядок ведения общих дел, включающий в себя: согласование действий товарищей; ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, оформление и хранение документации, относящейся к совместной деятельности; обеспечение товарищей информацией о ходе общих дел; представление общих интересов товарищей перед другими организациями, учреждениями и гражданами и т. п.;
сторонами договора разработан и утвержден порядок и документы учета совместной деятельности;
ежеквартально каждый участник представлял отчет, в котором отражались все доходы от совместной деятельности и все понесенные расходы;
результаты распределения прибыли, которые подлежали получению каждым участником, фиксировались в протоколе.

Ограничения для участников

Однако помимо преимуществ для участников договора простого товарищества предусмотрены некоторые ограничения.

Выбор объекта налогообложения для лиц, применяющих УСН

С 1 января 2006 года при применении УСН налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), могут применять в качестве объекта налогообложения только доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Т. е. применять УСН с объектом "доходы" участник простого товарищества не вправе.

Следует отметить, что решения арбитражных судов свидетельствуют об иной позиции. Например, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2008 № А21-7850/2007, ФАС Уральского округа от 10.04.2007 № Ф09-2404/07-С3 сделан вывод, что налогоплательщик, применяющий УСН, вправе изменить объект налогообложения начиная с периода, когда был заключен договор простого товарищества.

Таким образом, в случае заключения договора простого товарищества налогоплательщиком, применяющим УСН с объектом "доходы" и несогласием с позицией Минфина России о необходимости перехода на общий режим налогообложения, отстаивать свою позицию, возможно, придется в суде.

Невозможность учета убытков товарищества

При рассмотрении вопроса о целесообразности заключения договора простого товарищества особо следует учитывать, что согласно пункту 4 статьи 278 НК РФ убытки, полученные в рамках договора простого товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются. Соответственно, у товарищей отсутствует право переноса убытка на будущее.

Кроме того, при прекращении действия договора простого товарищества и возврате имущества участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения.

Таким образом, "отрицательный результат" деятельности в рамках договора простого товарищества никогда не может быть учтен.

Невозможность применения кассового метода

Договором об инвестиционной деятельности предусматривается более широкий круг участников, в том числе инвесторы, к которым относятся физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица, т. е. круг лиц, являющихся участниками инвестиционной деятельности, более широк.

Имеет место и различие в части вкладов. В рамках договора инвестирования инвестор имеет право на самостоятельное определение объемов и направлений капитальных вложений.

В рамках договора простого товарищества вклады предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. При этом денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами (п. 2 ст. 1042 ГК РФ).

Также отличительной особенностью договора простого товарищества является то обстоятельство, что внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства (п. 1 ст. 1043 ГК РФ), а обязанности по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества (п. 4 ст. 1043 ГК РФ). Кроме того, нормами гражданского законодательства определены специальные положения в части ведения общих дел товарищей, ведения бухгалтерского учета и порядка покрытия расходов и убытков.

При осуществлении инвестиционной деятельности следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 8 Закона об инвестиционной деятельности отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с ГК РФ .

Пример, демонстрирующий различия между договором простого товарищества и договором об инвестиционной деятельности, приведен в письме Минфина России от 15.12.2009 № 03-11-06/3/290 . В письме разъяснено, что в случае осуществления деятельности участниками долевой собственности в виде торгового центра по передаче во временное владение и (или) пользование торговых мест в данном торговом центре, построенного в рамках договора об инвестиционной деятельности, не являющегося договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), ограничения, предусмотренные для участников договора простого товарищества, в том числе в части применения системы налогообложении в виде ЕНВД, не действуют.

Подобные разъяснения приведены в письмах Минфина России от 30.12.2009 № 03-22-04/2/154, от 29.12.2008 № 03-11-05/316 .

Порядок исчисления налогов при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества

Для более четкого понимания особенностей налогообложения при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества выделим три основных этапа такой деятельности:
1 этап - заключение договора и объединение вкладов участников;
2 этап - осуществление деятельности, формирование финансового результата и распределение доходов;
3 этап - прекращение деятельности, возврат вкладов.

Наиболее простая ситуация имеет место на этапах внесения и возврата вкладов.

В части внесения учредителями вкладов необходимо учитывать, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в том числе вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности).

Соответственно, расходы в виде вклада в простое товарищество не учитываются при определении налоговой базы по прибыли (п. 3 ст. 270 НК РФ).

При внесении вкладов в виде основных средств, товаров, материалов, которые приобретались с НДС, важно помнить, что положения пункта 3 статьи 170 НК РФ обязывают участников совместной деятельности, вносящих вклад товарно-материальными ценностями, в том числе основными средствами и нематериальными активами, восстанавливать ранее предъявленные суммы НДС в установленном статьей порядке. Причем восстановленная сумма НДС подлежит учету при расчете налога на прибыль.

При возврате вкладов следует помнить, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества (подп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Имущество, полученное при выходе из совместной деятельности, не включается в доходы товарища в пределах внесенного ранее вклада (подп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ). Определенная неясность законодательства возникает в случае наличия положительной разницы между стоимостью возвращаемого товарищу имущества и стоимостью имущества, переданного ранее в качестве вклада. НК РФ не урегулирован порядок определения стоимости имущества, получаемого при выходе товарища из состава участников договора простого товарищества. По мнению автора, представляется логичным определять стоимость имущества исходя из рыночной стоимости либо по правилам, согласованным участниками договора простого товарищества, а возникшую положительную разницу учесть в составе внереализационных доходов. Применение такого порядка учета положительной разницы отражено в письме УФНС России по г. Москве от 10.10.2007 № 20-12/096643.

Аналогичная проблема в случае положительной разницы возникает и в части НДС. Напомним, что при выходе участника договора простого товарищества передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества также не признается реализацией товаров (работ, услуг) (подп. 6 п. 3 ст. 39 НК РФ). Если же стоимость передаваемого имущества превышает сумму вклада, то, по мнению Минфина России, изложенному в письмах от 27.08.2008 № 03-07-11/287 и от 05.05.2008 № 03-07-07/50 , с суммы превышения участник, ведущий общие дела, должен начислить НДС и выставить товарищу счет-фактуру.

Интереснее посмотреть на порядок учета и налогообложения при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества.

Особенности налогообложения в рамках договора простого товарищества (совместной деятельности) обусловлены тем, что при осуществлении такой деятельности не образуется новое юридическое лицо, а в соответствии с положениями НК РФ налогоплательщиком в подавляющем большинстве случаев является именно юридическое лицо. Лицо, не являющееся физическим лицом, либо не обладающее статусом юридического лица не рассматривается в качестве налогоплательщика ни по одному из налогов.

Налог на добавленную стоимость

Впервые на необходимость определения порядка исчисления НДС законодатель обратил внимание в 2005 году (Федеральный закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ , с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 30.06.2008 № 108-ФЗ), когда появилась "Особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором доверительного управления имуществом или концессионным соглашением на территории Российской Федерации".

В отношении НДС необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 174.1 НК РФ обязанности налогоплательщика по НДС возлагаются на участника товарищества. Следовательно, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) участник товарищества обязан выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном НК РФ .

При осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества ведение общего учета операций возлагается на участника товарищества, которым может быть как российская организация, так и индивидуальный предприниматель.

Можно выделить следующие основные два правила, которые необходимо соблюдать, при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества:

1. Вычет по НДС предоставляется только участнику товарищества, которому поручен учет операций в рамках данного договора. При этом счета-фактуры должны быть выписаны только на имя данного участника.

2. Необходима обязательная организация ведения раздельного учета участников товарищества товарищем, ведущим общий учет операций. Пунктом 3 статьи 174.1 НК РФ определено, что право на вычет возникает только при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) и используемых им при осуществлении иной деятельности. В документах товарищества, а также в приказе об учетной политике участника, ведущего общий учет операций, целесообразно закрепить основные принципы организации раздельного учета в соответствии с правилами, предусмотренными пунктом 4 статьи 170 НК РФ .

Налог на прибыль

В отличие от НДС, налог на прибыль уплачивается каждым участником простого товарищества самостоятельно. Для этого определяется финансовый результат совместной деятельности и полученные доходы распределяются в пользу налогоплательщика. Указанные доходы квалифицируются как внереализационные и признаются в последний день отчетного (налогового) периода. Такой порядок предусмотрен пунктом 9 статьи 250 НК РФ и подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ .

Напомним, что в соответствии со статьей 1048 ГК РФ прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей.

Особенности определения налоговой базы, по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, определены статьей 278 НК РФ . Наиболее важно отметить следующие положения:

если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом РФ, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором;
определение доходов и расходов осуществляется нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода;
о суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан сообщать ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом;
убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются.

Налог на имущество организаций

Ситуация с исчислением и уплатой налога на имущества выглядит довольно просто. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 377 НК РФ каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога как в отношении имущества, переданного им в совместную собственность, так и в отношении части имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности. Доля такого имущества определяется пропорционального стоимости вклада товарищей в общее дело.

Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано сообщать сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, а также о доле каждого участника. Данные сведения должны быть сообщены участникам простого товарищества не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Налоговые постулаты договора простого товарищества: итоги

Исходя из проведенного выше анализа договора простого товарищества с точки зрения особенностей налогообложения можно говорить, что существуют как минусы, так и плюсы осуществления деятельности в рамках такого вида договорных отношений. По мнению автора, применение данного вида договора требует четкой координации действий всех товарищей - участников договора и более высокой квалификации бухгалтера организации, ведущего учет полученных доходов и понесенных расходов в рамках данного договора.

Договор совместной деятельности. Договор простого товарищества. Разработка и юридическая экспертиза. Моб. 8-029-1050106, гор. 8-017-3286100

В последнее время совместная деятельность все чаще привлекает субъектов хозяйственная. Основная причина возрастающей популярности совместной деятельности кроется в том, что для осуществления какого-либо нового проекта у организаций не всегда имеется достаточно средств, имущества, профессиональных знаний. Поэтому недостаток ресурсов компенсируется за счет объединения усилий. Это логично.

Самой распространенной ситуацией, в которой чаще всего реализуется совместная деятельность является, пожалуй, совместное использование объекта недвижимости либо отношения по его созданию. Когда у одной стороны есть помещение или земельный участок, а у другой – денежные средства, чтобы вложить в его улучшение (в случае с помещением) или создание (в случае с земельным участком). Впоследствии такой объект недвижимости используется или распродается сторонами сообща.

Как правовая форма совместная деятельность была известна еще римскому праву. В современном праве Республики Беларусь она называется «простое товарищество » и регулируется договором простого товарищества. Договор простого товарищества (или договор совместной деятельности ) согласно статье 911 Гражданского кодекса Республики Беларусь – это соглашение, по которому двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей законодательству цели.

Давайте рассмотрим преимущества совместной деятельности (простого товарищества).

Совместная деятельность (простое товарищество) преимущества:

2. Законодательство благоприятствует осуществлению совместной деятельности в рамках договора простого товарищества в сфере лицензирования. Лица, хотя и являющиеся участниками договора совместной деятельности, но в соответствии с установленным им распределением функций не осуществляющие лицензируемый вид деятельности, иметь лицензию не обязаны. Лицензию должен иметь лишь участник, осуществляющий лицензируемый вид деятельности.

3. Вкладом в простое товарищество могут быть не только деньги и иное имущество, но и профессиональные и иные знания, умения, навыки, а также деловая репутация, деловые связи, опыт, информация, товарные знаки и все иные возможные виды материальных и нематериальных активов, и иные виды вкладов, о внесении которых в общее дело стороны достигнут договоренности.

4. Совместная деятельность допускает денежную оценку имущественных и неимущественных вкладов. Экспертная оценка не обязательна, вклады оцениваются соглашением сторон. При этом если договор совместной деятельности не предусматривает иное, вклады сторон предполагаются равными по стоимости.

5. При заключении договора о совместной деятельности у участников возникает право общей долевой собственности на вклады в составе имущества простого товарищества, следовательно, вкладывая одну долю, участник одновременно становится собственником целого объекта (имущества простого товарищества). По общему правилу внесенное товарищами в общее дело имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются общей долевой собственностью участников договора простого товарищества. Это означает, что все участники договора являются полноправными собственниками одного и того же имущества вне зависимости от того, какой вклад был внесен каждым из них. Пример: одна из сторон совместной деятельности внесла деловые связи, вторая – деньги; первая в случае выхода из договора совместной деятельности вправе претендовать на деньги, внесенные второй стороной, и наоборот. Законом или договором простого товарищества может, однако, устанавливаться и иное положение, допустим, поступление конкретных результатов совместной деятельности в собственность каждого из участников.

6. Простое товарищество достаточно гибкое в плане управления образование. Договором совместной деятельности может быть установлено, что ведение общих дел осуществляется либо всеми участниками совместно, либо отдельными участниками договора. При этом возможно распределение функций управления: один - торговой маркой, другой - финансовой деятельностью, третий - планированием и развитием, четвертый - организацией рекламы, пятый - управлением проектами и т.д. В этом случае создается несколько управляющих, каждый из которых осуществляет функциональное управление в пределах отведенной ему компетенции. При этом от высококачественного уровня управления выигрывают все участники совместной деятельности.

Наряду с преимуществами совместная деятельность (простое товарищество) имеет и недостатки.

Совместная деятельность (простое товарищество) недостатки:

1. Простое товарищество признается самостоятельным субъектом ведения бухучета, ему присваивается самостоятельный учетный номер плательщика. Чаще всего именно этот фактор сдерживает многих потенциальных участников от совместной деятельности. Ведение бухгалтерского учета может быть поручено одному из юридических лиц, участвующих в договоре простого товарищества. Все операции по совместной деятельности учитываются на обособленном балансе, данные которого в баланс юридического лица-товарища, ведущего общие дела, не включаются. Следует отметить, что баланс совместной деятельности не является балансом юридического лица, поэтому его не нужно представлять в налоговые и иные государственные органы. Однако участник, ведущий общие дела, должен в установленные договором сроки представлять отчетность по совместной деятельности всем ее участникам. Объектом такого учета являются общее имущество товарищей, а также обязательства, возникающие в связи с осуществлением ими совместной деятельности.